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司农关注|关于研发费用加计扣除政策的主要内容解读!

 

来源:中国注册会计师俱乐部

 

研发费用加计扣除的

人员人工费用的规定

直接从事研发活动人员的工资薪金、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金,以及外聘研发人员的劳务费用。

1.直接从事研发活动人员包括研究人员、技术人员、辅助人员。研究人员是指主要从事研究开发项目的专业人员;技术人员是指具有工程技术、自然科学和生命科学中一个或一个以上领域的技术知识和经验,在研究人员指导下参与研发工作的人员;辅助人员是指参与研究开发活动的技工。外聘研发人员是指与本企业或劳务派遣企业签订劳务用工协议(合同)和临时聘用的研究人员、技术人员、辅助人员。

接受劳务派遣的企业按照协议(合同)约定支付给劳务派遣企业,且由劳务派遣企业实际支付给外聘研发人员的工资薪金等费用,属于外聘研发人员的劳务费用。

2.工资薪金包括按规定可以在税前扣除的对研发人员股权激励的支出。

3.直接从事研发活动的人员、外聘研发人员同时从事非研发活动的,企业应对其人员活动情况做必要记录,并将其实际发生的相关费用按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配,未分配的不得加计扣除。

政策依据:

《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》(国家税务总局公告2017年第40号)第一条。

关注:

01

外聘研发人员包括与劳务派遣公司签订劳务用工协议(合同)的形式,将按照协议(合同)约定直接支付给劳务派遣公司,且由劳务派遣公司实际支付给研发人员的工资薪金等,纳入加计扣除范围。

02

享受加计扣除的股权激励支出需要符合国家税务总局公告2012年第18号规定的条件。

例如:某企业2022年对研发人员授予类型为股票期权的股权激励计划,计入管理费用200万元,截止至2022年12月31日并未实际行权。并在2022年对已在2021年授予给研发人员的股票期权实际行权,实际行权当日股票的收盘价为10元,行权价为5元,行权数量为10万股,则2022年可在税前扣除的股权激励金额为50万元,则允许加计扣除的股权激励支出金额为50万元,2022年计入管理费用的股权激励金额因未实际行权,则不允许在企业所得数税前扣除,也不允许加计扣除。

03

对于同时从事非研发活动的人员,要做好必要的记录,区分记录实际从事研发活动的工时,对从事非研发活动的部分不得加计扣除,如果未做分配的,全额不得加计扣除。

 

研发费用加计扣除的

直接投入费用的规定

研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用。用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费,不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费,试制产品的检验费;用于研发活动的仪器、设备的运行维护、调整、检验、维修等费用,以及通过经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备租赁费。

1.以经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备,同时用于非研发活动的,企业应对其仪器设备使用情况做必要记录,并将其实际发生的租赁费按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配,未分配的不得加计扣除。

2.企业研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的,研发费用中对应的材料费用不得加计扣除。

产品销售与对应的材料费用发生在不同纳税年度且材料费用已计入研发费用的,可在销售当年以对应的材料费用发生额直接冲减当年的研发费用,不足冲减的,结转以后年度继续冲减。

政策依据:

《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》(国家税务总局公告2017年第40号)第二条。

关注:

01

研发费用加计扣除的直接投入费用与高新技术企业认定中规定的直接投入费用存在差异。研发费用加计扣除为通过经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备租赁费,未包括租入的房屋、建筑物。而高新技术企业认定中规定的固定资产租赁费,包括了房屋建筑物等不动产的租赁费。

02

对经营租入的仪器、设备,同时用于非研发活动的,需要根据合理的方法在研发活动和非研发活动之间分配租赁费,属于非研发活动的部分不得加计扣除。如果未做分配的,则租赁费用全额不得加计扣除。

03

生产单机、单品的企业,研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售,产品所耗用的料、工、费全部计入研发费用加计扣除不符合政策鼓励本意。考虑到材料费用占比较大且易于计量,研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的,研发费用中对应的材料费用不得加计扣除。

04

研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售冲减销售当年研发费用,无需追溯到材料费用实际发生年度。

 

研发费用加计扣除的

折旧费用的规定

用于研发活动的仪器、设备的折旧费。

1.用于研发活动的仪器、设备,同时用于非研发活动的,企业应对其仪器设备使用情况做必要记录,并将其实际发生的折旧费按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配,未分配的不得加计扣除。

2.企业用于研发活动的仪器、设备,符合税法规定且选择加速折旧优惠政策的,在享受研发费用税前加计扣除政策时,就税前扣除的折旧部分计算加计扣除。

政策依据:

《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告国家税务总局公告》(国家税务总局公告2017年第40号)第三条。

关注:

01

允许加计扣除的折旧费用仅限用于研发活动的仪器、设备的折旧费, 不包括建筑物的折旧费。高新技术企业认定除了仪器、设备外,还包括在用建筑物的折旧费。

02

仪器、设备同时用于非研发活动的,要将折旧费用根据合理方法在研发活动和非研发活动之间分配,就应分配到研发费用中的部分,享受加计扣除。如果未做分配的,则全额不得加计扣除。

03

企业用于研发活动的仪器、设备,符合税法规定且选择加速折旧优惠政策的,可以同时享受研发费用税前加计扣除政策。加速折旧费用的归集方法为就税前允许扣除的折旧部分计算加计扣除。不需比较会计、税收折旧孰小,也不需要根据会计折旧年限的变化而调整享受加计扣除的金额。

例如:某企业2022年12月购入并投入使用一专门用于研发活动的设备,单位价值1200万元,会计处理按8年折旧,税法上规定的最低折旧年限为10年,不考虑残值。企业对该项设备选择缩短折旧年限的加速折旧方式,折旧年限缩短为6年(10×60%=6)。2023年企业会计处理计提折旧额150万元(1200/8=150),税收上因享受加速折旧优惠可以扣除的折旧额是200万元(1200/6=200),若该设备6年内用途未发生变化,每年均符合加计扣除政策规定,则企业在6年内每年直接就其税前扣除“仪器、设备折旧费”200万元进行加计扣除200万元(200×100%=200)。

 

研发费用加计扣除的

无形资产摊销的规定

用于研发活动的软件、专利权、非专利技术(包括许可证、专有技术、设计和计算方法等)的摊销费用。

1.用于研发活动的无形资产,同时用于非研发活动的,企业应对其无形资产使用情况做必要记录,并将其实际发生的摊销费按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配,未分配的不得加计扣除。

2.用于研发活动的无形资产,符合税法规定且选择缩短摊销年限的,在享受研发费用税前加计扣除政策时,就税前扣除的摊销部分计算加计扣除。

政策依据:

《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告国家税务总局公告》(国家税务总局公告2017年第40号)第四条。

关注:

01

无形资产同时用于非研发活动的,要进行合理分配,就应分配到研发费用中的部分,享受加计扣除。如果未做分配的,则全额不得加计扣除。

02

无形资产缩短摊销年限的摊销费用归集方法,与固定资产加速折旧的归集方法保持一致,就税前扣除的摊销部分计算加计扣除。

 

研发费用加计扣除的

其他相关费用的规定

与研发活动直接相关的其他费用,如技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费,研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用,知识产权的申请费、注册费、代理费,差旅费、会议费、职工福利费、补充养老保险费、补充医疗保险费。

其他相关费用总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%,其中资本化项目发生的费用在形成无形资产的年度统一纳入计算。全部研发项目的其他相关费用限额=全部研发项目的人员人工等五项费用之和×10%/(1-10%)。

“人员人工等五项费用”是指财税〔2015〕119号文件第一条第(一)项“允许加计扣除的研发费用”第1目至第5目费用,包括“人员人工费用”“直接投入费用”“折旧费用”“无形资产摊销”和“新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费”。

当“其他相关费用”实际发生数小于限额时,按实际发生数计算税前加计扣除额;当“其他相关费用”实际发生数大于限额时,按限额计算税前加计扣除额。

政策依据:

1.《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告国家税务总局公告》(国家税务总局公告2017年第40号)第六条。

2.《国家税务总局关于进一步落实研发费用加计扣除政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2021年第28号) 第三条。

关注:

01

研发费用加计扣除的其他相关费用采取的是正列举,未列举的费用如通讯费、交通费不能作为其他相关费用享受税前加计扣除政策。

02

从2021年起,企业在一个纳税年度内同时开展多项研发活动的,由原来按照每一研发项目分别计算“其他相关费用”限额,改为统一计算全部研发项目“其他相关费用”限额。

例如:某企业2023年度开展了A和B两个研发项目。A项目人员人工等五项费用之和为88万元,与研发活动直接相关的其他相关费用为12万元;B项目人员人工等五项费用之和为84万元,与研发活动直接相关的其他相关费用为8万元。假设两项研发活动均符合加计扣除相关规定。2023年度该企业A和B两个项目的其他相关费用限额为19.11万元[(88+84)×10%/(1-10%)],小于实际发生数20万元(12+8)。则该企业当年允许加计扣除的其他相关费用为19.11万元。

 

企业委托境外研究

开发费用税前加计扣除的规定

1.委托境外进行研发活动所发生的费用,按照费用实际发生额的80%计入委托方的委托境外研发费用。委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分,可以按规定在企业所得税前加计扣除。

上述费用实际发生额应按照独立交易原则确定。委托方与受托方存在关联关系的,受托方应向委托方提供研发项目费用支出明细情况。

2.委托境外进行研发活动应签订技术开发合同,并由委托方到科技行政主管部门进行登记。

政策依据:

《财政部 税务总局 科技部关于企业委托境外研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》(财税〔2018〕64号)第一条、第二条。

关注:

01

委托境外个人进行研发活动所发生的费用不可加计扣除。

02

委托境外进行研发活动所发生的费用,除了80%的限额以外,还不得超过符合条件的境内研发费用的三分之二,才能享受加计扣除。

例如:2023年某企业发生委托境外研发费用100万元,当年境内符合条件的研发费用为110万元。按现行政策规定,委托境外发生研发费用100万元的80%计入委托境外研发费用,即为80万元。当年境内符合条件的研发费用110万元的2/3的部分为73.33万元。委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用2/3的部分即为73.33万元。

03

在委托研发管理中,核实受托方与委托方是否存在关联关系,存在关联关系的,受托方需向委托方提供研发过程中实际发生的研发项目费用支出明细情况以证明委托研发符合独立交易原则。

例如:A企业2023年委托其B关联企业研发,假设该研发项目符合研发费用加计扣除的相关条件。A企业支付给B企业100万元。B企业实际发生费用90万元(其中按可加计扣除口径归集的费用为85万元),利润10万元。2023年,A企业可加计扣除的金额为100×80%×100%=80万元,则B企业应向A企业提供实际发生费用90万元的明细情况。

委托方委托非关联方研发的,考虑到涉及商业秘密等原因,受托方无需向委托方提供研发过程中实际发生的研发项目费用支出明细情况。

04

委托研发、合作研发的合同需经科技主管部门登记。未申请认定登记和未予登记的技术合同,不得享受研发费用加计扣除优惠政策。

 

特殊收入应扣减

可加计扣除的研发费用

企业取得研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入,在计算确认收入当年的加计扣除研发费用时,应从已归集研发费用中扣减该特殊收入,不足扣减的,加计扣除研发费用按零计算。

政策依据:

《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》(国家税务总局公告2017年第40号)第七条第(二)项。

关注:

01

无论下脚料、残次品、中间试制品是在当年形成还是在以前年度形成,都在确认收入的当年冲减。

02

从已归集研发费用中扣减该特殊收入,不足扣减的,无需以后年度结转冲减以后年度研发费用,当年加计扣除研发费用按零计算即可。

例如,某企业于2019年7月开始研发某项目,至2020年8月31日研发结束。2019年发生研发费用1000万元,2020年发生研发费用90万元,均费用化。该企业在2020年11月将2019年、2020年研发过程中形成的下脚料对外销售,取得不含增值税收入100万元。2019年研发费用加计扣除金额为750万元(1000万元×75%),2020年由于发生的研发费用不足扣减下脚料收入,则研发费用加计扣除金额为0。

 

取得财政性资金的处理

企业取得的政府补助,会计处理时采用直接冲减研发费用方法且税务处理时未将其确认为应税收入的,应按冲减后的余额计算加计扣除金额。

政策依据:

《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》(国家税务总局公告2017年第40号)第七条第(一)项。

关注:

01

根据《企业会计准则第16号——政府补助》规定,政府补助有总额法和净额法两种会计处理方法。净额法是将政府补助确认为对相关资产账面价值或者补偿成本费用等的扣减。按照企业所得税法的规定,企业取得的政府补助应确认为收入,计入收入总额。净额法产生了税会差异。企业在税收上将政府补助确认为应税收入,同时增加研发费用,加计扣除应以税前扣除的研发费用为基数。但企业未进行相应调整的(即税收上未将政府补助确认为应税收入和同时未增加研发费用),税前扣除的研发费用与会计的扣除金额相同,应以会计上冲减后的余额计算加计扣除金额。

例如:某企业2023年发生研发费用200万元,取得政府补助50万元,当年会计上的研发费用为150万元,未进行相应的纳税调整,其税前加计扣除金额为150万元(150×100%)。但如果企业在税收上将政府补助50万元确认为应税收入,同时增加研发费用50万元,则加计扣除应以税前扣除的研发费用200万元为基数,则税前加计扣除金额为200万元(200×100%)。

 

 

发布人:利安达 发布时间:2023-11-16 阅读:805